*Mali Kılavuz Dergisinin 23. Sayısında Yayımlanmıştır.
I-Giriş
Kamu kesiminin ihtiyaç duyacağı tüm mali verilerin günü gününe, doğru, güvenilir bir şekilde kaydedilip saklaması; bunların işlenerek analiz edilmesi ve böylece üretilen yönetim bilgileri ile mali bilgilerin karar verme durumundaki yöneticilerin kullanımına zamanlı olarak sunulması sağlıklı bir kamu mali yönetimi için hayati önem taşır. İyi tasarlanmış bir yönetim bilgi sistemi, karar verme süreçlerinde yöneticilere doğru, güvenilir, zamanlı ve yeterli bilgi sağlar, gerekli raporları üretir. Böylece yöneticilerin etkili, zamanlı ve doğru kararlar almalarına yardımcı olurken, onların hesap verme yükümlülüklerini yerine getirmelerinde de vazgeçilemez bir rol oynar.[1]
Ülkemizde, devlet muhasebesi alanındaki reform çalışmaları 1995 yılında genel ve katma bütçeli idarelerde tahakkuk esasına geçilmesini amaçlayan Kamu Mali Yönetim Projesi çalışmaları ile sistemli bir şekilde başlamış ve döner sermayeler için Döner Sermayeli İşletmeler Muhasebe Yönetmeliğinin hazırlanması ve yayımlanması ile sürdürülmüştür. Saymanlıklardaki muhasebe işlemlerinin bilgisayar ortamında takip edilerek sonuçlarının konsolide edilebilmesini sağlayan say2000i projesinin uygulamaya konulması ile çalışmalar ivme kazanmıştır. 2001 yılında genel yönetime dahil kamu idarelerinde ortak standartları bulunan tahakkuk esaslı bir muhasebe sisteminin oluşturulması amacıyla Muhasebat Genel Müdürlüğü bünyesinde bir çalışma gurubu oluşturulmuştur. 2002 yılı başında bütçe sınıflandırmasıyla birlikte tahakkuk esaslı devlet muhasebesinin test edilmesine karar verilerek pilot uygulamaya başlanılmıştır.[2]
Tahakkuk Esaslı Devlet Muhasebesine geçilebilmesi için, Genel yönetim kapsamına dahil birimler için muhasebe ve raporlama standartlarını ve çerçeve hesap planını kapsayan “Devlet Muhasebesi Genel Yönetmeliği” hazırlanmış ve 19 Kasım 2003 tarihinde 2003/6334 sayılı Bakanlar Kurulu Kararı ile yayımlanmıştır. Çerçeve hesap planına uygun olarak, merkezi yönetim içinde yer alan genel ve katma bütçeli idareler için, tam tahakkuk esasına dayalı “Genel Bütçeli Daireler ve Katma Bütçeli İdareler Muhasebe Yönetmeliği” hazırlanmış ve 31.12.2003 tarihli bakan onayı ile yürürlüğe konulmuştur. Muhasebat Genel Müdürlüğü bünyesinde tüm tebliğ ve genelgeler hazırlanan “Genel Bütçeli Daireler ve Katma Bütçeli İdareler Muhasebe Yönetmeliği”ne göre yeniden gözden geçirilmektedir. Sistemin uygulanacağı 8000 satırı bulan bir detaylı hesap planı hazırlanmış ve bakan onayı ile yürürlüğe konulmuştur.
Nakit esaslı devlet muhasebesinden, tahakkuk esaslı bir devlet muhasebesine yeni geçildiği bu günlerde amaçlanan kişilerden alacaklar hesabının daha sorunsuz bir şekilde uygulamasına destek olmaktır.
II-Kişilerden Alacaklar Hesabına Kaydedilecek Tutarlar
Bütçe alacakları ve kurum alacakları dışındaki alacaklar “140-Kişilerden Alacaklar Hesabı”nda izlenecektir. Kişilerden alacaklar hesabı nakit esaslı muhasebedeki “Kişi Borçları Hesabı”na karşılık gelmektedir. Kişilerden Alacaklar Hesabının muamelat kısmında Mülga Devlet Muhasebesi Yönetmeliğine göre çeşitli değişiklikler yapılmıştır. Hesaba alınacak tutarlarda değişiklikler vardır. Ayrıca, hesaba alınmayacak tutarlar belirtilmemiştir. Buradan bütçe alacakları ve kurum alacakları hesap grubundaki alacaklar içerisinde değerlendirilemeyen tüm alacakların kişilerden alacaklar hesabına kaydedileceği anlaşılmalıdır.
Kişilerden alacaklar hesabına kaydedilen tüm tutarlar için ayrı ayrı alacak izleme dosyaları açılacaktır. Bu dosyalara, alacağın hesaplara alındığı mali yıl ile bu rakamlardan sonra gelmek üzere mali yıl başında birden başlayarak verilen rakamlardan oluşan bir alacak sıra numarası verilecektir.
III-Alacakların Tahsil Şekilleri
Kişilerden alacaklar hesabında kayıtlı alacakların rızaen tahsili esastır. Rızaen tahsil edilemeyen alacaklar, özel kanunlarında yazılı hükümlere göre veya takas suretiyle ya da icra yoluyla tahsil edilir. İta amiri mutemet avanslarından doğan alacaklar, askeri mahkemelerce hükmolunan tazminler, 4459 sayılı Kanunun 3 üncü maddesi gereğince köy ebeleri ve sağlık memurlarına tazmin ettirilecek paralar, döner sermayesi olmayan hastanelere ait tedavi ücretleri ve gerçek dışı bildirimde bulunarak fazla alınan harcırah tutarları ile kanunlarında 6183 sayılı Kanun hükümlerine göre takip ve tahsil edileceği belirtilen diğer alacaklar 6183 sayılı Kanun hükümlerine; harcırah avanslarından doğan alacaklar ise 6245 sayılı Harcırah Kanununun 59 uncu maddesi hükmüne göre tahsil edilir.
Takas suretiyle tahsilat yapılmasında, Borçlar Kanununda belirtilen takas şartlarının oluşması halinde, memurun borçlu olduğu paraların aylık bordroların kesintiler sütununda gösterilmesi gerektiği, saymanlıkça ilgili tahakkuk dairesine bildirilecektir. Borçlar böylelikle memur aylıklarından takas suretiyle tahsil edilir. Borçlar Kanununun 123. maddesi hükmü gereğince; Saklanmak için bırakılmış veya haksız olarak alınmış bir şeyin verilmesine veya karşılığının ödenmesine ilişkin alacaklar, Nafaka veya işçi ücreti gibi borçlunun ve ailesinin geçimi için gerekli olup özel niteliği bakımından doğrudan doğruya alacaklıya ödenmesi gereken alacaklar, Devlet, il ve köyler lehine olarak kamu hukukundan doğan alacaklar, takas edilemez. 4857 sayılı İş Kanununun 35 inci maddesi gereğince, işçilerin aylık ücretlerinin dörtte birinden fazlası da takas edilemez.
Özel kanunlarındaki hükümler veya takas suretiyle tahsili mümkün olanlar dışında kalan alacaklardan, mahkemeler ve Sayıştay ilamları ile hüküm altına alındığı halde borçlu tarafından rızaen ödenmeyenler icra yolu ile tahsil edilir. İcra veya mahkemeye intikal ettirilen alacakların takibinin ne aşamada olduğunun saymanlıklarca, ilgili muhakemat müdürlüğü veya hazine avukatlığından ay sonlarında sorulması ve tahsil edildiği bildirilen paraların icra dairelerinden alınması sağlanarak alacağa mahsup edilmesi gerekir.
Yabancı para cinsinden alacaklar, sözleşmelerinde “aynen” tahsil edileceğine dair hükümlerin yer alması halinde aynen veya vade ya da fiili ödeme tarihindeki T.C. Merkez Bankası efektif satış kuru üzerinden Türk Lirası olarak; sözleşmelerinde böyle bir hüküm yok ise alacağın vade veya fiili ödeme tarihindeki T.C. Merkez Bankası efektif satış kuru üzerinden Türk Lirası olarak tahsil edilir.
IV-Faiz ve başlangıç tarihi
Kişilerden alacaklar hesabına kaydedilmesi gereken tutarlardan;
1-Vezne, mutemet, tahsildar ve ambar açıkları, alacağın doğduğu tarihten,
2-Fazla ve yersiz ödemeler, geri isteme iradesinin borçluya ulaştığı tarihten,
3-Noksan tahsilat veya kesintiler; tahsilat ve kesinti tutarının gelir kaydedilmesi gerektiği tarihten,
4-İta amiri mutemetlerine verilen avanslardan kişilerden alacaklar hesabına aktarılanlar, avansın mahsup veya iade edilmesi gerektiği tarihten,
5-Sözleşmeye dayanan alacaklar, kanun veya taahhütnamelerinde başka türlü bir esas öngörülmemişse sözleşmenin ihlal edildiği tarihten,
6-Taksitli alacaklar; ödenmeyen taksitin vadesinin geldiği tarihten,
7-Sayıştay, adli, idari ve askeri mahkemeler ilamları ile tazmin hükmolunan alacaklar, ilamda faizin başlangıcı hakkında hüküm varsa belirtilen tarihten, aksi takdirde karar tarihinden,
itibaren faize tabi tutulacaktır. İta amiri mutemetlerine verilen avansları süresinde mahsup etmeyenlerden 6183 sayılı Kanun uyarınca gecikme zammı alınır.
Sürekli ve geçici görev yolluğu avanslarını süresinde mahsup veya iade etmeyenler ile taahhütnamelerinde ayrıca bir faiz oranı belirtilmeyen borçlulardan genel hükümlere göre gecikme zammı alınır.
Genel hükümlere göre faiz uygulamasının nasıl yapılacağı 2004 Mali Yılı Bütçe Kanununda yeniden düzenlenmiştir. Söz konusu Kanunun “Kısmen veya tamamen uygulanmayacak hükümler” başlıklı 49. maddesinin o bendinde; “İlgili kanununda düzenleme yapılıncaya kadar, 4.12.1984 tarihli ve 3095 sayılı Kanunun 1 inci maddesindeki kanuni faiz oranı, aylık % 1,25 olarak uygulanır. Ay kesirleri tama iblağ edilir. Taksitlendirilen veya herhangi bir sebeple ödenmemiş kamulaştırma bedellerinde kamu alacakları için öngörülen en yüksek faiz oranı uygulanır.” denilmektedir. Buna göre genel hükümlere göre faiz oranı aylık % 1,25 olarak uygulanacaktır ve ay kesirleri tama iblağ edilecektir.
6183 sayılı Kanunun “Gecikme Zammı, Nispet ve Zammı” başlıklı 51. maddesi, 25.12.2003 tarih ve 5035 sayılı Bazı Kanunlarda Değişiklik Yapılması Hakkında Kanunun 4. maddesi ile değiştirilmiştir. Buna göre; “Amme alacağının ödeme müddeti içinde ödenmeyen kısmına vadenin bitim tarihinden itibaren her ay için ayrı ayrı % 4 oranında gecikme zammı tatbik olunur. Ay kesirlerine isabet eden gecikme zammı günlük olarak hesap edilir.
Gecikme zammı birmilyon liradan az olamaz.
Gecikme zammı; 213 sayılı Vergi Usul Kanununa göre uygulanan vergi ziyaı cezalarında bu madde uyarınca belirlenen oranda, mahkemeler tarafından verilen ve ceza mahiyetinde olan amme alacaklarında ise bu oranın yarısı ölçüsünde uygulanır. Bunların dışındaki ceza mahiyetinde olan amme alacaklarına gecikme zammı tatbik edilmez.
Bakanlar Kurulu, gecikme zammı oranlarını aylar itibarıyla topluca veya her ay için ayrı ayrı, yüzde onuna kadar indirmeye, gecikme zammı oranı ile gecikme zammı asgari tutarını iki katına kadar artırmaya, ayrıca gecikme zammı oranını aylar itibarıyla farklı olarak belirlemeye ve gecikme zammını bileşik faiz usulüyle aylık, üç aylık, altı aylık veya yıllık olarak hesaplatmaya yetkilidir.”
Bu düzenlemeyle 6183 sayılı Kanunun uygulandığı alacaklar için 25.12.2003 tarihinden itibaren aylık % 4 oranında faiz alınacaktır. Burada eskisinden farklı olarak ay kesirleri tama iblağ edilmeyerek günlük faiz hesaplaması yapılacaktır.
V-Alacakların diğer saymanlıklarca izlenmesi
Kişilerden alacaklar hesabında kayıtlı tutarların borçlularının başka bir yerde olduğu anlaşıldığı takdirde, bunlara ait alacak miktarı tespit edilerek, borca alınma sebebi de açıklanmak suretiyle durum borçlunun bulunduğu yer saymanlığına yazılacaktır. Bu yazıyı alan saymanlık, bildirilen alacak miktarının tahsilini mutlak suretle borçlular defterine ve nazım hesaplar grubu içindeki “933-Başka Birimler Adına İzlenen Alacaklar Hesabı”na borç kaydederek izleyecektir.
Saymanlık nakden ya da mahsuben yaptığı tahsilatın, kaydını içeren saymanlık işlem fişinin nüshalarını alacağın kayıtlı bulunduğu saymanlığa gönderir. Tahsilat, ayrı bütçeli bir idare saymanlığı adına yapılmış ise para banka kanalıyla gönderilir. Söz konusu borç da nazım hesaplardan, “934-Başka Birimler Adına İzlenen Alacak Emanetleri Hesabı”na borç “933-Başka Birimler Adına İzlenen Alacaklar Hesabı”na alacak kaydedilerek, çıkarılacaktır.
VI-Tahsilinde Bütçeye Gelir Kaydedilecek Olan Kişilerden Alacakların Hesaplara Kaydedilmesi
----------------------------------------- / ----------------------------------------------
140.01.01 Kişilerden Alacaklar Hs.
(Tahsilinde Bütçeye Gelir Kaydedilecek Olan Kişilerden Alacaklar)
600.02.06.06.01 Gelirler Hesabı
(Tahsilinde Bütçeye Gelir Kaydedilecek Olan Kişilerden Alacaklar)
----------------------------------------- / ----------------------------------------------
VII-Tahsilinde Bütçeye Gelir Kaydedilmeyecek Olan Kişilerden Alacakların Hesaplara Kaydedilmesi
----------------------------------------- / ----------------------------------------------
140.02.01 Kişilerden Alacaklar Hs.(Diğer Alacaklar)
İlgili Hesap
----------------------------------------- / ----------------------------------------------
VIII- Kişilerden Alacaklar Hesabında Kayıtlı Alacaklara Yürütülen Faizlerin Hesaplara Kaydedilmesi
Tahsilinde bütçeye gelir kaydedilecek olan alacaklara yürütülen faizlerin kaydı;
----------------------------------------- / ----------------------------------------------
140.01.02 Kişilerden Alacaklar Hs.
(Tahsilinde Bütçeye Gelir Kaydedilecek Olan Kişilerden Alacakların Faizi)
600.02.06.06.02 Gelirler Hesabı
(Tahsilinde Bütçeye Gelir Kaydedilecek Olan Kişilerden Alacakların Faizi)
----------------------------------------- / ----------------------------------------------
şeklinde olacaktır. Diğer alacakların faizi ise;
----------------------------------------- / ----------------------------------------------
140.02.02 Kişilerden Alacaklar Hs.
(Diğer Alacakların Faizi)
600.02.06.06.03 Gelirler Hesabı
(Diğer Alacakların Faizi)
----------------------------------------- / ----------------------------------------------
şeklinde kaydedilecektir.
IX-Sayım Sonucu Noksanlığı Tespit Edilen Değerlerden Sorumluları Belirlenenlerin Kaydı
Sayım sonucunda noksanlığı tespit edilen kasa, döviz, alınan çek ve menkul kıymet eksiklikleri kayıtlı değerleri ile bu hesaplara alacak “197-Sayım Noksanları Hesabı”na borç kaydedilecektir. Ardından gerekli incelemeler yapılacak ve sorumlular tespit edilerek noksanlık rayiç bedeli üzerinden “140-Kişilerden Alacaklar Hesabı”na borç kaydedilecektir.
----------------------------------------- / ----------------------------------------------
140.02.01 Kişilerden Alacaklar Hs.(Diğer Alacaklar)
700 Giderler Hesabı (Kayıtlı değer ile rayiç bedel arasındaki varsa
olumsuz fark bu hesaba borç kaydedilecektir.)
197-Sayım Noksanları Hesabı
600 Gelirler Hesabı (Kayıtlı değer ile rayiç bedel arasındaki varsa
olumlu fark bu hesaba alacak kaydedilecektir.)
----------------------------------------- / ----------------------------------------------
X-Kurum Gelirlerini Tahsil Etmeye Yetkili Bulunan Memurların Zimmetlerine Geçirdikleri Tutarların Kaydı
----------------------------------------- / ----------------------------------------------
140.03 Kişilerden Alacaklar Hs. (Doğrudan Bütçeye Gelir Kaydedilenler)
602 Bütçe Gelirleri Hesabı
----------------------------------------- / ----------------------------------------------
605 Gelir Yansıtma Hesabı
120 Gelirlerden Alacaklar Hesabı
----------------------------------------- / ----------------------------------------------
XI-Kişilerden Alacaklar Hesabında Kayıtlı Tutarlardan Yapılan Fazla Tahsilattan, Bütçeye Gelir Kaydedilenlerin İlgilisine İade Edilmesi
----------------------------------------- / ----------------------------------------------
603.02.06.06.01 Kişilerden Alacaklar Hs. (Tahs. Bütç. Gelir Kayd. Kişilerden Alacaklar)
603.02.06.06.02 Kişilerden Alacaklar Hs (Tahs. Bütç. Gelir Kayd. Kiş. Alacakların Faizi)
İlgili hesap
----------------------------------------- / ----------------------------------------------
140.01.01 Kişilerden Alacaklar Hs. (Tahsilinde Bütçeye Gelir Kayd. Kişilerden Alacaklar)
140.01.02 Kişilerden Alacaklar Hs. (Tahsilinde Bütçeye Gelir Kayd. Kişilerden Al. Fazi)
605 Gelir Yansıtma Hesabı
----------------------------------------- / ----------------------------------------------
XII-Kesin Kabul Sırasında Müteahhitten Alacaklı Olunması Durumunda Yapılacak Kayıtlar
Yapılmakta olan yatırımlar, hakediş ödemeleri yapıldıkça “258-Yapılmakta Olan Yatırımlar Hesabı”na yansıtılacaktır. Yapılmakta olan yatırımlar hesabında kayıtlı tutarlardan, geçici kabulü yapılanlar ilgili maddi duran varlık hesaplarına aktarılacaktır.
Bu aktarmalardan sonra kesin kabul sırasında müteahhitten alacaklı olunması durumunda tahsilinde bütçeye gelir kaydedilmek üzere aşağıdaki kayıt yapılacaktır.
----------------------------------------- / ----------------------------------------------
140.01.01 Kişilerden Alacaklar Hs. (Tahsilinde Bütçeye Gelir Kayd. Kişilerden Alacaklar)
İlgili maddi duran varlık hesabı
----------------------------------------- / ----------------------------------------------
XIII-Fazla ve Yersiz Ödenmesinden Dolayı Kişilerden Alacaklar Hesabına Kaydedilen Tutarlardan Herhangi Bir Nedenle Kayıtlardan Çıkarılmasına Karar Verilenlere İlişkin Kayıtlar
----------------------------------------- / ----------------------------------------------
yılı içinde 600-Gelirler Hesabı
yılı geçtikten sonra 700-Giderler Hesabı
140 Kişilerden Alacaklar Hs.
----------------------------------------- / ----------------------------------------------
XIV-Kişilerden Alacaklar Hesabında Kayıtlı Olan Tutarlardan Yapılan Tahsilatlar
Tahsilatında bütçeye gelir kaydedilecek olan alacaklarla bunlara ilişkin faizlerden yapılan tahsilatların kaydı;
----------------------------------------- / ----------------------------------------------
İlgili hesap
602.02.06.06.01 Bütçe Gelirleri Hesabı
602.02.06.06.02 Bütçe Gelirleri Hesabı
----------------------------------------- / ----------------------------------------------
605 Gelir Yansıtma Hesabı
140.01.01 Kişilerden Alacaklar Hesabı
140.01.02 Kişilerden Alacaklar Hesabı
----------------------------------------- / ----------------------------------------------
şeklinde olacaktır.
Kişilerden alacaklar hesabının “diğer alacaklar” ayrıntı kodunda kayıtlı tutarlardan ve bunların faizlerinden yapılan tahsilatların kaydı ise aşağıdaki gibi olacaktır.
----------------------------------------- / ----------------------------------------------
İlgili Hesap
140.02.01 Kişilerden Alacaklar Hs. (Diğer Alacaklar)
602.02.06.06.03 Bütçe Gelirleri Hs. (Diğer Alacakların Faizi)
----------------------------------------- / ----------------------------------------------
605 Gelir Yansıtma hesabı
140.02.02 Kişilerden Alacaklar Hs. (Diğer Alacakların Faizi)
----------------------------------------- / ----------------------------------------------
[1] Maliye Bakanlığı Muhasebat Genel Müdürlüğü, Devlet Muhasebesinde Reform Çalışmaları 2002, 3.
[2] Maliye Bakanlığı Muhasebat Genel Müdürlüğü, Tahakkuk Esaslı Devlet Muhasebesi Pilot Uygulama Sonuçları Mayıs 2003, 7.
