* Belediye Dünyası Kasım 2009 Sayısında Yayımlanmıştır.
BELEDİYELERDE BÜTÇE İŞLEMLERİYLE İLGİLİ DÖNEM SONU İŞLEMLERİ
Erkan KARAARSLAN
Maliye Bakanlığı Muhasebat Başkontrolörü
SGK Kurumsal Gelişim Daire Başkanı
A- GENEL OLARAK
Muhasebenin süreklilik ilkesi gereği kamu idarelerinin faaliyetleri, herhangi bir zaman sınırlamasına tabi olmaksızın sürdürülür. Sınırsız kabul edilen kamu idarelerinin ömrü, faaliyetlerin sonuçlarının görülebilmesi bakımından çeşitli dönemlere ayrılır. Bu ayrım da Dönemsellik ilkesinin bir gereğidir. Genel Yönetim Muhasebe Yönetmeliğinde dönemsellik, “Kamu idarelerinin faaliyetleri, belirli dönemlerde raporlanır ve her dönemin faaliyet sonuçları diğer dönemlerden bağımsız olarak saptanır.” şeklinde tanımlanmaktadır.
Dönemlere ayrılan ömür itibariyle, kamu idarelerinin faaliyet sonuçları tespit edilir. Kamu idarelerinin ömrünün bu dönemleri genel olarak bir yıllık süreyi kapsamakta ve 1 Ocakta başlamakta ve 31 Aralıkta son bulmaktadır. Bu devir hesap dönemi ya da mali yıl olarak adlandırılmaktadır. Tabidir ki, kamu idarelerinin ömrünün daha kısa sürelere ayrılması ve faaliyet sonuçlarının bu süreler itibariyle tespit edilmesi de mümkündür. Bu çerçevede üçer aylık raporlamalar da yapılmaktadır.
Faaliyet sonuçlarının kesin olarak çıkarılmak istendiği tarih dönem sonu olarak adlandırılmaktadır. Bu tarih itibariyle kamu idarelerinin mali tabloları hazırlanmaktadır. Mali tablo hazırlanırken her bir varlık ve kaynak kalemi gözden geçirilmekte ve değerlemesi yapılmaktadır. Bu değerleme süreci, doğrudan kamu idaresinin faaliyet sonuçlarını etkilediği için son derece önemlidir ve dolayısıyla bu sürece ilişkin muhasebe ilkeleri yanında birçok mevzuat düzenlemesi de mevcuttur.
Dönem sonu işlemlerinin dar açıdan başlangıç noktası, geçici mizan olarak adlandırılan mizandır. Geçici mizan kayıtlarına göre hesaplarının durumunu gösteren bir tablodur. Ancak bu tablo, uygulanan muhasebe yöntemleri nedeniyle bazı hesaplar gerçek durumu göstermemesi; aşınma, hata ve hile nedeniyle hesapların kaydi durumu ile fiili durumu arasında farklılar olması; Bilgilerin zaman zaman idarenin muhasebe birimine geç intikal etmesi gibi nedenlerle kamu idaresinin gerçek durumunu göstermekten uzaktır.[1]
Aslında iki geçici mizan söz konusudur. Birincisi; gün sonu, haftanın belirli günleri ve ay sonu işlemleriyle muhasebe içi envanter çalışmaları yapılmadan önce hazırlanan geçici mizan, ikincisi ise bu işlemler yapıldıktan sonra hazırlanan geçici mizandır. Bu çalışmada bahsedilen dönem sonu işlemlerine başlamadan önce ikinci türden, yani gün sonu, haftanın belirli günleri ve ay sonu işlemleriyle muhasebe içi envanter işlemler tamamlanarak, elde edilen bir geçici mizana ihtiyaç bulunmaktadır. Dönem sonu işlemleri bu mizan üzerine tesis edilmek zorundadır.
B- BÜTÇE HESAPLARI İLE İLGİLİ DÖNEM SONU İŞLEMLERİ
1. Genel Açıklamalar
Bütçe hesapları ana hesap grubu, kamu idarelerinin bütçelerinde öngörülen bütçe gelir ve giderlerinin ekonomik sınıflandırmaya uygun olarak izlenmesi amacıyla kullanılır. Bütçe hesapları; bütçe gelir hesapları, bütçe gelirlerinden ret ve iadeler hesapları, bütçe gider hesapları ve bütçe uygulama sonuçları hesap gruplarına ayrılır. Bütçe hesapları içinde bütçe gelir ve bütçe giderleri, analitik bütçe hazırlama rehberinde öngörülen ekonomik sınıflandırmaya uygun olarak izlenir ve bu hesaplar bütçe uygulama sonuçlarının elde edilmesinde ve bütçe uygulamalarına ilişkin mali raporların hazırlanmasında kullanılır.
Kamu idarelerince tahakkuk ettirilen gelirler nakden ya da mahsuben tahsil edildiğinde, yapılan tahsilat aynı zamanda bütçe gelirleri hesabını ilgilendiriyorsa mutlaka gelir yansıtma hesabı kullanılmak suretiyle bütçe gelirleri hesabına kaydedilmektedir.
Tahakkuk eden giderlerden bütçedeki ödeneğine dayanılarak nakden ya da mahsuben ödenenler ile ödenekleriyle birlikte mahsup dönemine aktarılarak ödemesi gerçekleştirilen bütçe giderlerinden, geçen yıl bütçe mahsupları hesabına kaydedilen tutarlar, mutlaka gider yansıtma hesabı kullanılarak bütçe giderleri ya da geçen yıl bütçe mahsupları hesabına kaydedilmesi gerekmektedir.
Genel Yönetim Kapsamında yer alan tüm kamu idareleri, dönem sonu işlemlerine geçmeden önce çıkarttıkları geçici mizanlarda, aşağıda belirtilen eşitlikleri mutlaka sağlamaları gerekmektedir.
Gelir Yansıtma Hesabının Borç Bakiyesi = Bütçe Gelirleri Hesabının Alacak Bakiyesi – Bütçe Gelirlerinden Ret ve İadeler Hesabının Borç Bakiyesi
Gider Yansıtma Hesabının Alacak Bakiyesi = Bütçe Giderleri Hesabının Borç Bakiyesi + Ödeneğine Mahsup Edilecek Harcamalar Hesabının Borç Bakiyesi + Bütçeden Mahsup Edilecek Ödemeler Hesabının Borç Bakiyesi + Geçen Yıl Bütçe Mahsupları Hesabının Borç Bakiyesi
Bu açıklamalardan da anlaşılacağı gibi 8- Bütçe Hesapları Ana Hesap Grubu nazım hesaplar gibi kendi içerisinde çalışmaktadır ve grup içerisinde bir borç alacak eşitliği bulunması gerekmektedir. Bütçe hesapları aşağıdaki hesaplardan oluşmaktadır.
Yukarıda sayılan bütçe hesapları mutlak surette kendi arasında özel bir modül şeklinde çalışacaktır. Bu hesaplara, herhangi bir bilânço ya da faaliyet hesabı karşısında borç ya da alacak kaydı yapmak mümkün değildir.
Bütçe hesapları, dönem sonu işlemleri sırasında tamamen kapatılarak sıfır bakiye vermesi gereken hesaplardandır. Bu bütçenin yıllık olma prensi gereği de zorunludur. Bütçe uygulamasının bitmesiyle birlikte bu hesaplarda kapatılmakta ve hiçbirisi bakiye vermemektedir. Dönem sonu işlemleri yapıldıktan sonra elde edilen kesin mizanda 8 ile başlayan bütçe hesaplarının tamamının sıfır bakiye vermesi gerekmektedir. Ertesi yıl bütçe uygulamasıyla birlikte bu hesaplara da kayıt yapılmaya başlanmaktadır.
Aşağıda bütçe hesaplarına ilişkin dönem sonu uygulamaları yer almaktadır.
2. Dönem Sonunda Bütçe Hesaplarının Kapatılması
1- Bütçe gelirleri hesabının alacak bakiyesi, dönem sonunda aşağıdaki kayıtla bütçe uygulama sonuçları hesabına aktarılarak kapatılmaktadır.
|
|
|
|
|
|
|
|
|||
|
800- Bütçe Gelirleri Hesabı |
XXX.- |
|
|||||||
|
|
895-Bütçe Uygulama Sonuçları Hesabı |
|
XXX.- |
||||||
|
|
|
|
|
|
|
||||
2- Bütçe giderleri hesabının borç bakiyesi, dönem sonunda aşağıdaki kayıtla bütçe uygulama sonuçları hesabına aktarılarak kapatılmaktadır.
|
|
|
|
|
|
|
|
|||
|
895-Bütçe Uygulama Sonuçları Hesabı |
XXX.- |
|
|||||||
|
|
830 - Bütçe Giderleri Hesabı |
|
XXX.- |
||||||
|
|
|
|
|
|
|
||||
3- Bütçe gelirlerinden ret ve iadeler hesabının borç bakiyesi, dönem sonunda aşağıdaki kayıtla bütçe uygulama sonuçları hesabına aktarılarak kapatılmaktadır.
|
|
|
|
|
|
|
|
|||
|
895 - Bütçe Uygulama Sonuçları Hesabı |
XXX.- |
|
|||||||
|
|
810 - Bütçe Gelirlerinden Ret ve İadeler Hesabı |
|
XXX.- |
||||||
|
|
|
|
|
|
|
||||
Yılı bütçe gelir veya gider fazlasının bütçe uygulama sonuçları hesabındaki durumuna ilişkin olarak yansıtma hesapları bu hesaba aktarılmadan önceki durumda; bütçe uygulama sonuçları hesabı borç kalanı vermiş ise (bütçe giderleri bütçe gelirlerden fazla) bütçe açığı, bütçe uygulama sonuçları hesabı alacak kalanı vermiş ise (bütçe gelirleri bütçe giderlerinden fazla) bütçe fazlası söz konusudur.
4- Bütçe uygulama sonucunun tespit edilmesinden sonra, gider yansıtma hesabının alacak bakiyesi, bütçe hesaplarının kapanmasını teminen aşağıdaki kayıtla bütçe uygulama sonuçları hesabına aktarılır.
|
|
|
|
|
|
|
|
|||
|
835 - Gider Yansıtma Hesabı |
XXX.- |
|
|||||||
|
|
895-Bütçe Uygulama Sonuçları Hesabı |
|
XXX.- |
||||||
|
|
|
|
|
|
|
||||
5- Bütçe uygulama sonucunun tespit edilmesinden sonra, gelir yansıtma hesabının borç bakiyesi, bütçe hesaplarının kapanmasını teminen aşağıdaki kayıtla bütçe uygulama sonuçları hesabına aktarılır.
|
|
|
|
|
|
|
|
|||
|
895 - Bütçe Uygulama Sonuçları Hesabı |
XXX.- |
|
|||||||
|
|
805 - Gelir Yansıtma Hesabı |
|
XXX.- |
||||||
|
|
|
|
|
|
|
||||
Bütçe uygulama sonucunun tespit edilmesinden sonra, gelir yansıtma hesabı alacak bakiyesi vermiş ise (bütçe gelirlerinden ret iade işlemi, bütçe gelirleri tahsilatı nedeniyle gelir yansıtma hesabına yapılan kayıtlardan fazla olan muhasebe birimlerinde bu hesap alacak bakiyesi verir), sözkonusu tutar bütçe hesaplarının kapanmasını teminen bütçe uygulama sonuçları hesabına aşağıdaki kayıtla aktarılır.
|
|
|
|
|
|
|
|
|||
|
805 - Gelir Yansıtma Hesabı |
XXX.- |
|
|||||||
|
|
895-Bütçe Uygulama Sonuçları Hesabı |
|
XXX.- |
||||||
|
|
|
|
|
|
|
||||
3. Örnek Uygulamalar
1- nolu örnek uygulama; (Y) Belediyesi Muhasebe Birimince, 31.12.2009 tarihli dönem sonu işlemlerinin yapılması sırasında tabi olarak bütçe hesapları da kapatılmıştır. Bu işlemler aşağıda yer almaktadır.
(Y) Belediyesi’nce 31.12.2009 tarihinde bütçe uygulama sonucunun ortaya konulabilmesi için, 800- Bütçe Gelirleri Hesabının alacak bakiyesi 895- Bütçe Uygulama Sonuçları hesabına aktarılmıştır.
|
|
|
|
|
|
|
|
||
|
800- Bütçe Gelirleri Hesabı |
42.453.200.- |
|
||||||
|
|
895- Bütçe Uygulama Sonuçları Hesabı |
|
42.453.200.- |
|||||
|
|
|
|
|
|
|
|||
(Y) Belediyesi’nce 31.12.2009 tarihinde bütçe uygulama sonucunun ortaya konulabilmesi için, 810- Bütçe Gelirlerinden Red ve İadeler Hesabının borç bakiyesi, 895- Bütçe Uygulama Sonuçları Hesabına aktarılmıştır.
|
|
|
|
|
|
|
|
|||
|
895- Bütçe Uygulama Sonuçları Hesabı |
3.212.000.- |
|
|||||||
|
|
810- Bütçe Gelirlerinden Red ve İadeler Hesabı |
|
3.212.000.- |
||||||
|
|
|
|
|
|
|
||||
(Y) Belediyesi’nce 31.12.2009 tarihinde bütçe uygulama sonucunun ortaya konulabilmesi için, 830- Bütçe Giderleri Hesabının borç bakiyesi, 895- Bütçe Uygulama Sonuçları hesabına aktarılmıştır.
|
|
|
|
|
|
|
|
||
|
895- Bütçe Uygulama Sonuçları Hesabı |
45.654.880.- |
|
||||||
|
|
830- Bütçe Giderleri |
|
45.654.880.- |
|||||
|
|
|
|
|
|
|
|||
Kayıtlardan anlaşıldığı üzere; (Y) Belediyesinin; 6.413.680.- bütçe açığı söz konusudur. Ancak bu açığın faaliyet açığı ile bir ilgisi yoktur. Belediyenin faaliyetleri sonucunda daha olumsuz bir faaliyet sonucu olabileceği gibi olumlu bir faaliyet sonucu da ortaya çıkabilir.
Kamu idarelerinde nakit açığının bütçe açığına yakın değerler olması gerekir. Avans ve bütçe emaneti uygulaması nedeniyle nakit açığı bütçe açığından fazla ya da az olabilir.
Kamu idareleri bütçe açıklarını borçlanma ya da varlık stoklarındaki azalmayla finanse ederler. Her durumda açığın finansmanının da gösterilmesi gerekir.
(Y)Belediyesi’nce 31.12.2009 tarihinde bütçe uygulama sonucunun üretilmesinden sonra, 805- Gelir Yansıtma Hesabının borç bakiyesi 39.241.200.- YTL, 895- Bütçe Uygulama Sonuçları hesabına aktarılmıştır.
|
|
|
|
|
|
|
|
||
|
895- Bütçe Uygulama Sonuçları Hesabı |
39.241.200.- |
|
||||||
|
|
805- Gelir Yansıtma Hesabı |
|
39.241.200.- |
|||||
|
|
|
|
|
|
|
|||
(Y) Belediyesi’nce 31.12.2009 tarihinde bütçe uygulama sonucunun üretilmesinden sonra, 835- Gider Yansıtma Hesabının alacak bakiyesi 45.654.880.- YTL, 895- Bütçe Uygulama Sonuçları hesabına aktarılmıştır.
|
|
|
|
|
|
|
|
||
|
835- Gider Yansıtma Hesabı |
45.654.880.- |
|
||||||
|
|
895- Bütçe Uygulama Sonuçları Hesabı |
|
45.654.880.- |
|||||
|
|
|
|
|
|
|
|||
Her iki örnekten de anlaşılacağı gibi 895- Bütçe Uygulama Sonuçları Hesabı’na ilk kez dönem sonunda kayıt yapılmakta ve bu hesap dönem sonu kayıtları sonucunda ilave bir işleme gerek kalmaksızın kendiliğinden kapanmaktadır.
[1] Erkan Karaarslan, Genel Yönetim Kapsamındaki Kamu İdareleri İçin Dönemsonu Uygulamaları, Mahalli İdareler Teknoloji Araştırma Geliştirme Derneği Yayını No: 4, Ankara, Kasım 2009s.345
